Nueva valoración del ajuar doméstico a efectos del cálculo del Impuesto de Sucesiones

El ajuar doméstico en el Impuesto de Sucesiones 

Para el cálculo del Impuesto de Sucesiones partimos de la base imponible de todas aquellas adquisiciones de bienes y derechos que una persona percibe a causa de la muerte de otra persona. Se refiere a la suma del valor real de todos aquellos bienes y derechos que constituyen la herencia. No obstante, a esta suma se le incluye siempre el ajuar doméstico de la herencia. 

Para saber cómo obtenemos la cuantía del ajuar doméstico se parte de lo que nos indica el artículo 15 del Impuesto de Sucesiones y que considera que “el ajuar doméstico forma parte de la masa hereditaria y que se valora en el 3% del importe del caudal relicto del causante, sin perjuicio que los interesados asignen un valor superior a este ajuar doméstico o prueben fehacientemente su inexistencia o que su valor sea inferior al que resulte de la aplicación del porcentaje. 

Es decir, de manera casi automática considera que el ajuar doméstico sea igual al 3% del total de la masa hereditaria, siempre que no se pruebe lo contrario. Pero, qué pasa en aquellas herencias en las que la mayor parte de los bienes constituyen dinero, títulos, activos inmobiliarios u otros bienes incorporales que no guardan ninguna relación con la categoría de ajuar doméstico?

Nova línea jurisprudencial 

Recientemente se está empezando a dictar sentencias que concretan este criterio del artículo 15 y lo discuten. Se parte de la novedosa Sentencia de la Sala Contencioso-administrativa del Tribunal Supremo, Recurso de Casación 4.521/2017, de 10 de marzo de 2020, y de las nuevas sentencias que ya utilizan el mismo criterio (STS Contencioso de 19 de mayo de 2020, Recurso de Casación 5938/2017, STS Contencioso de 19 de mayo de 2020, nº recurso 6027/2017). 

Según la nueva doctrina jurisprudencial, “el ajuar doméstico sólo comprende una determinada clase de bienes y no un porcentaje de todos los que integran la herencia”. Y considera que “el hecho de acreditar sobre la inexistencia o el menor valor debe calcularse necesariamente en relación con algo, con bienes determinados y concretos, no evidentemente con la totalidad de los bienes que formen el caudal relicto”. 

Estima que considerar el 3% de la masa hereditaria como el “ajuar doméstico” es una concepción que tiene indicios de suponer una vulneración del principio de capacidad económica del individuo (artículo 31.1 de la Constitución Española) y, eventualmente, supondría también la vulneración de la igualdad tributaria, manteniendo que “resultaría indiferente por la ley, tanto el origen como la naturaleza y función de los bienes y su identificación con la idea esencial de ajuar doméstico, pues se gravaria con mayor carga fiscal a quien, ante un mismo patrimonio neto, no tuvieran un ajuar doméstico propio o natural, o tuvieran un porcentaje inferior al que la ley presume, pues la interpretación que efectúa la Administración, limita toda posibilidad de prueba, convirtiéndola en diabólica o en imposible, ya que obliga a mantener invariable este 3%, lo cual influye en la cuota debido a la progresividad del impuesto”.

¿Cuales son los bienes que integran el ajuar doméstico según la reciente jurisprudencia?

Hasta ahora habían sentencias que consideraban que el 3% del caudal relicto era una presunción “inris tantum” y que por tanto sí que permitía probar el contrario para desvirtuar la presunción, o probar su inexistencia. Pero hay otras sentencias que fallaban en sentido contrario. 

Finalmente el Tribunal Supremo, ante esta contradicción doctrinal, ha considerado oportuno concretar cuál es el concepto que debe aplicarse para calcular el ajuar doméstico en el caso de impuesto de sucesiones, atendiendo en todo caso a la realidad social actual; y concluye:

• El ajuar doméstico comprende el conjunto de bienes muebles afectados al servicio de la vivienda familiar o al uso personal del causante, conforme la descripción del artículo 1.321 del Código Civil Español, en relación con el artículo 4.4 de la Ley del Impuesto de Patrimonio.
• No es correcta la idea de que el 3% del caudal relicto que comprende el artículo 15 de la LISD como presunción legal, comprenda la totalidad de los bienes de la herencia, sino sólo aquellos que puedan verse afectados por su identidad, valor y función, al uso particular o personal del causante, con exclusión de todos los demás. 
• Están fuera del contexto de bienes de ajuar doméstico: los bienes susceptibles de producir renta, los afectos a actividades profesionales o económicas y, en particular, dinero, títulos-valores y los valores mobiliarios que ninguna vinculación pueden tener como a cosas u objetos materiales con las funciones esenciales de la vida o en el desarrollo de la personalidad.

Y, por tanto, no estará necesitada de prueba la calificación de los bienes por razón de su naturaleza.   

La Sentencia de Casación, no obstante, tiene un voto particular en el que se está parcialmente de acuerdo con sus fundamentos. Así, el voto particular no comparte que se deba tener en cuenta los bienes del artículo 1.321 del Código Civil para entender que hace referencia a una realidad distinta al ámbito impositivo que ahora ocupa (IS). Y considera que ya existía una línea jurisprudencial consolidada y pacífica que venía a delimitar el artículo 15 LISD. 

Concluimos que la reciente jurisprudencia entra a elaborar un nuevo cálculo de la base imponible del impuesto de sucesiones con su entrada en vigor, y abre la posibilidad de solicitar la rectificación de las liquidaciones ya presentadas.